企業如何進行目標成本的分解

    實(shi)行(xing)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)管(guan)理(li)是(shi)現(xian)代(dai)企(qi)業(ye)提(ti)高(gao)經(jing)濟(ji)效(xiao)益(yi)必(bi)須(xu)采(cai)取(qu)的(de)措(cuo)施(shi)之(zhi)一(yi)，目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)管(guan)理(li)的(de)核(he)心(xin)在(zai)於(yu)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)的(de)製(zhi)定(ding)和(he)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)的(de)分(fen)解(jie)。理(li)論(lun)界(jie)對(dui)於(yu)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)的(de)製(zhi)定(ding)闡(chan)述(shu)較(jiao)多(duo)

，而(er)且(qie)觀(guan)點(dian)基(ji)本(ben)一(yi)致(zhi)，但(dan)對(dui)於(yu)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)的(de)分(fen)解(jie)卻(que)很(hen)少(shao)涉(she)及(ji)
，即(ji)使(shi)有(you)也(ye)是(shi)概(gai)述(shu)
，並(bing)沒(mei)有(you)深(shen)入(ru)的(de)研(yan)究(jiu)。筆(bi)者(zhe)認(ren)為(wei)實(shi)行(xing)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)管(guan)理(li)
，製(zhi)定(ding)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)固(gu)然(ran)重(zhong)要(yao)
，但(dan)如(ru)果(guo)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)的(de)分(fen)解(jie)不(bu)合(he)理(li)，也(ye)會(hui)影(ying)響(xiang)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)管(guan)理(li)的(de)實(shi)施(shi)效(xiao)果(guo)。因(yin)此(ci)本(ben)文(wen)結(jie)合(he)實(shi)際(ji)
，對(dui)於(yu)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)的(de)分(fen)解(jie)提(ti)出(chu)個(ge)人(ren)觀(guan)點(dian)。

　目標成本的分解是指將企業總體的目標成本值進行分解，將其落實到企業內部各單位、各部門的過程
，目的在於明確責任，確定未來各單位
、gebumendefendoumubiao。fenjiemubiaochengbenshiyingjieheqiyedeshijiqingkuangjinxing。tongchangkeyixianjiangzongtimubiaochengbenfenjiedaogezhongchanpin
，ranhouzaijianggechanpindemubiaochengbenfenjiedaogechejianhuogongxu。

　一
、企業總體目標成本的分解

　如果某企業屬於多品種生產企業
，在這種情況下
，應先將企業總體目標成本分解為各產品的目標成本，分解方法有以下兩種：

　1、與基期盈利水平非直接掛鉤分解法

　此(ci)法(fa)在(zai)確(que)定(ding)每(mei)種(zhong)產(chan)品(pin)目(mu)標(biao)銷(xiao)售(shou)利(li)潤(run)率(lv)的(de)基(ji)礎(chu)上(shang)，倒(dao)推(tui)每(mei)種(zhong)產(chan)品(pin)的(de)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)
，最(zui)終(zhong)將(jiang)各(ge)產(chan)品(pin)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)的(de)合(he)計(ji)值(zhi)與(yu)企(qi)業(ye)總(zong)體(ti)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)進(jin)行(xing)比(bi)較(jiao)並(bing)綜(zong)合(he)平(ping)衡(heng)，進(jin)而(er)確(que)定(ding)每(mei)種(zhong)產(chan)品(pin)的(de)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)。顯(xian)然(ran)
，照(zhao)此(ci)分(fen)解(jie)的(de)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)並(bing)未(wei)與(yu)基(ji)期(qi)的(de)盈(ying)利(li)水(shui)平(ping)掛(gua)鉤(gou)
，這(zhe)種(zhong)方(fang)法(fa)從(cong)每(mei)種(zhong)產(chan)品(pin)的(de)自(zi)身(shen)盈(ying)利(li)狀(zhuang)況(kuang)出(chu)發(fa)，直(zhi)接(jie)與(yu)企(qi)業(ye)總(zong)體(ti)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)進(jin)行(xing)比(bi)較(jiao)，無(wu)論(lun)是(shi)企(qi)業(ye)的(de)總(zong)體(ti)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)還(hai)是(shi)各(ge)產(chan)品(pin)的(de)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)均(jun)可(ke)采(cai)用(yong)“倒扣法”予以確定，計算公式如下：

　企業總體目標成本或每種產品的目標成本=預計銷售收入-應繳稅金-目標利潤

　其中：目標利潤=預計銷售收入×目標銷售利潤率

　需要指出的是，這裏的目標銷售利潤率實務中常常按產品銷售利潤率計算;另ling外wai，實shi務wu中zhong各ge產chan品pin的de目mu標biao銷xiao售shou利li潤run率lv可ke能neng高gao於yu或huo低di於yu企qi業ye總zong體ti的de目mu標biao銷xiao售shou利li潤run率lv
，但dan隻zhi要yao以yi此ci推tui算suan的de各ge產chan品pin的de目mu標biao成cheng本ben合he計ji值zhi等deng於yu或huo低di於yu按an總zong體ti推tui算suan的de目mu標biao成cheng本ben即ji可ke。否fou則ze
，各ge產chan品pin就jiu需xu要yao反fan複fu綜zong合he平ping衡heng
，直zhi到dao具ju有you實shi現xian總zong體ti目mu標biao成cheng本ben的de可ke能neng為wei止zhi。還hai需xu要yao注zhu意yi的de是shi，目mu標biao利li潤run的de確que定ding方fang法fa很hen多duo

，既ji可ke以yi以yi目mu標biao銷xiao售shou利li潤run率lv確que定ding，也ye可ke以yi利li用yong目mu標biao資zi產chan利li潤run率lv或huo目mu標biao成cheng本ben利li潤run率lv等deng確que定ding，從cong實shi際ji的de應ying用yong來lai看kan，多duo采cai用yong目mu標biao銷xiao售shou利li潤run率lv，故gu本ben文wen僅jin以yi目mu標biao銷xiao售shou利li潤run率lv為wei例li進jin行xing說shuo明ming。

　[例1]假設某企業生產甲、乙兩種產品。預計甲產品的銷售量為5000件，單價為600元，預計應繳的流轉稅(包括消費稅
、城建稅和教育費附加)為360600元;乙產品的預計銷售量為3000件
，單價為400元，應繳的流轉稅(包括城建稅和教育費附加)為10200元。該企業以同行業先進的銷售利潤率為標準確定目標利潤
，假定同行業先進的銷售利潤率為20%。要求：預測該企業的總體目標成本，並說明如果該企業結合實際確定的甲產品的目標銷售利潤率為23%，乙產品的目標銷售利潤率18%
，在這種情況下，該企業規定的總體目標成本是否合理?

     依題意，則：

　企業總體的目標成本=(5000×600+3000×400)-(360600+10200)-(5000×600+3000×400)×20%=2989200(元)

　甲產品目標成本=5000×600-360600-5000×600×23%=1949400(元)

　乙產品目標成本=3000×40-10200-3000×400×18%=973800(元)

　總體目標成本=1949400+973800=2923200(元)<2989200(元)

　說明：雖然各產品自身的銷售利潤率與同行業先進的銷售利潤率不一致，但以此測算的總體目標成本為2923200元
，低於企業規定的總體目標成本，因此該企業規定的總體目標成本合理，應將各產品目標成本的預計值納入計劃。

　2、與基期盈利水平直接掛鉤分解法

　實(shi)踐(jian)中(zhong)
，企(qi)業(ye)常(chang)常(chang)與(yu)基(ji)期(qi)的(de)銷(xiao)售(shou)利(li)潤(run)率(lv)或(huo)資(zi)金(jin)利(li)潤(run)率(lv)直(zhi)接(jie)掛(gua)鉤(gou)來(lai)確(que)定(ding)計(ji)劃(hua)期(qi)的(de)目(mu)標(biao)盈(ying)利(li)水(shui)平(ping)，以(yi)此(ci)確(que)定(ding)的(de)目(mu)標(biao)成(cheng)本(ben)較(jiao)上(shang)一(yi)種(zhong)方(fang)法(fa)更(geng)具(ju)有(you)普(pu)遍(bian)適(shi)用(yong)性(xing)。此(ci)法(fa)在(zai)調(tiao)整(zheng)基(ji)期(qi)盈(ying)利(li)水(shui)平(ping)的(de)基(ji)礎(chu)上(shang)
，先(xian)確(que)定(ding)企(qi)業(ye)計(ji)劃(hua)期(qi)總(zong)體(ti)的(de)目(mu)標(biao)銷(xiao)售(shou)利(li)潤(run)率(lv)
，然(ran)後(hou)將(jiang)其(qi)分(fen)解(jie)到(dao)各(ge)產(chan)品(pin)
，進(jin)而(er)利(li)用(yong)“倒扣法”確que定ding企qi業ye總zong體ti的de目mu標biao成cheng本ben以yi及ji各ge產chan品pin的de目mu標biao成cheng本ben。它ta的de理li論lun依yi據ju是shi，目mu標biao利li潤run決jue定ding目mu標biao成cheng本ben
，隻zhi要yao各ge產chan品pin加jia權quan平ping均jun的de銷xiao售shou利li潤run率lv大da於yu或huo等deng於yu計ji劃hua期qi企qi業ye總zong體ti的de目mu標biao銷xiao售shou利li潤run率lv
，就jiu可ke以yi實shi現xian企qi業ye的de目mu標biao成cheng本ben規gui劃hua。實shi際ji應ying用yong中zhong，根gen據ju各ge產chan品pin目mu標biao銷xiao售shou利li潤run率lv是shi否fou隨sui企qi業ye總zong體ti盈ying利li水shui平ping同tong比bi例li變bian化hua，具ju體ti又you可ke分fen為wei以yi下xia兩liang種zhong情qing況kuang：

　(1)各產品目標銷售利潤率隨企業總體盈利水平同比例變化

　如果企業要求各產品的目標銷售利潤率隨企業總體的目標銷售利潤率同比例增減變化
，在這種情況下的具體計算步驟如下：

　① 按計劃期的銷售比重調整基期銷售利潤率，公式為：

　按計劃比重確定的基期加權平均銷售利潤率=Σ某產品基期銷售利潤率×該產品計劃期的銷售比重

　② 根據總體規劃確定企業計劃期總體的目標銷售利潤率以及計劃期的利潤預計完成百分比，計算公式分別為：

　計劃期目標銷售利潤率=按計劃比重確定的基期加權平均銷售利潤率+計劃期銷售利潤率的預計增長百分比

　計劃期目標利潤預計完成百分比=計劃期目標銷售利潤率/按計劃銷售比重確定的基期加權平均銷售利潤率

　③ 確定各種產品的目標銷售利潤率，計算公式為：

　某產品目標銷售利潤率=該產品的基期銷售利潤率×計劃期目標利潤預計完成百分比

　④ 利用“倒扣法”即可確定企業總體的目標成本以及各產品的目標成本。

　[例2]假設某企業生產A、B、C三種產品，上年三種產品的銷售利潤率分別為20%、10%
、15%
，計劃期要求銷售利潤率增長2%
，預計銷售收入分別為50萬元、30萬元、20萬元
，銷售稅金分別為5萬元
、3萬元、2萬元。要求：確定企業總體的目標成本和各產品的目標成本。

　依題意編製的目標成本計算分析表如表1所示。

　*　驗算：225%×50%+11.25%×30%+16.875%×20%=18%

    (2) 各產品目標銷售利潤率不隨企業總體盈利水平同比例變化　　實shi務wu中zhong

，各ge產chan品pin的de目mu標biao銷xiao售shou利li潤run率lv常chang常chang結jie合he自zi身shen實shi際ji狀zhuang況kuang變bian動dong，而er不bu隨sui企qi業ye總zong體ti盈ying利li水shui平ping同tong比bi例li變bian化hua，在zai這zhe種zhong情qing況kuang下xia，隻zhi要yao各ge產chan品pin的de加jia權quan平ping均jun銷xiao售shou利li潤run率lv大da於yu或huo等deng於yu計ji劃hua期qi總zong體ti的de目mu標biao銷xiao售shou利li潤run率lv即ji可ke。

　[例3]沿用例2已知資料，假定A產品的目標銷售利潤率為24%，B產品的目標銷售利潤率維持上年的水平不變，C產品的目標銷售利潤率為17%。要求：確定企業總體的目標成本和各產品的目標成本。

　依據題意
，則：

　企業加權平均的銷售利潤率=24%×50%+10%×30%+17%×20%=18.4%>18%

　企業總體目標成本=72(萬元)

　A產品目標成本=50-5-50×24%=33(萬元)

　B產品目標成本=30-3-30×10%=24(萬元)

　C產品目標成本=20-2-20×17%=14.6(萬元)

　由於33+24+14.6=71.6(萬元)<72(萬元)，因此該企業能完成預計的總體目標成本。

　二、各產品目標成本的分解

　在將企業總體目標成本分解到各產品的基礎上
，還需將各產品的目標成本結合企業的生產工藝過程、組織體係和各項費用的發生情況等繼續分解
，主要有以下幾種分解方式：

　1、按產品組成分解

　如ru果guo企qi業ye屬shu於yu裝zhuang配pei式shi複fu雜za生sheng產chan企qi業ye，其qi產chan品pin由you各ge種zhong零ling部bu件jian裝zhuang配pei而er成cheng
，對dui這zhe類lei企qi業ye應ying按an照zhao產chan品pin的de組zu成cheng或huo稱cheng結jie構gou，利li用yong功gong能neng評ping價jia係xi數shu或huo曆li史shi成cheng本ben構gou成cheng百bai分fen比bi將jiang產chan品pin目mu標biao成cheng本ben分fen解jie為wei各ge零ling件jian或huo部bu件jian的de目mu標biao成cheng本ben。

　(1) 利用功能評價係數分解產品目標成本。

　功能評價係數反映產品功能的程度，是產品價值分析中不可缺少的內容。產品功能與產品成本密切相連，通常，功能多、質量好的產品
，成本就高一些;反之，成本就低一些。功能評價係數常常采用評分法予以確定，即將各個零部件的功能—一進行對比並打分，重要的打一分，次要的打0分。功能評價係數是某一零部件得分與全部零部件得分合計的比值。計算公式如下：

　功能評價係數=某一零部件得分/全部零部件得分合計

　依據功能評價係數可以將產品目標成本分解為零部件的目標成本。

    [例4]假定某企業生產的甲產品由A、B
、C、D
、E五個零部件組成
，其功能評分及係數計算如表1所示。如果該產品的目標成本為28000元。要求：分解目標成本。

　根據功能係數分解的目標成本如表2所示。

　(2)利用曆史成本構成百分比分解產品目標成本。

　曆li史shi成cheng本ben構gou成cheng百bai分fen比bi是shi指zhi依yi據ju曆li史shi成cheng本ben資zi料liao計ji算suan的de各ge零ling部bu件jian成cheng本ben占zhan產chan品pin總zong成cheng本ben的de比bi重zhong。分fen解jie目mu標biao成cheng本ben時shi
，企qi業ye可ke結jie合he計ji劃hua期qi各ge零ling部bu件jian材cai質zhi、複雜程度等的實際變動情況調整該百分比，然後根據調整後的曆史成本構成百分比將產品目標成本分解到各零部件。

　anlishichengbengouchengbaifenbifenjieshichanpinmubiaochengbenzuijibendefenjiefangfa
，dancongchengbenzhenshixingdejiaodulaikan

，angongnengpingjiaxishufenjiedechanpinmubiaochengbengengnengzhenshidifanyinggelingbujiandechengben，congershigelingbujiandechengbenbaochizaihelidemubiaochengbenshuipingshang。

　2、按產品製造過程分解

　ruguoqiyeshuyulianxushifuzashengchanqiye
，qichanpinjingguoxuduoxianghulianxidejiagongbuzhou，qianyibuzhoushengchanchulaidebanchengpinshihouyijiagongbuzhoudejiagongduixiang，zuizhongxingchengchanchengpin。duizheleiqiyeyinganzhaochanpinchengbenxingchengdenifangxiang
，youquedingdechanchengpinmubiaochengbenyicidaotuigebuzhoudebanchengpinmubiaochengben
，jigenjugebuzhoubanchengpindechengbenxiangmuzhanquanbuchengbenbizhongdelishiziliaobingjingguotiaozheng，haiyuanyiquedingdechanpinmubiaochengben，congerjiangchanchengpinmubiaochengbenfenjieweibanchengpindemubiaochengben。

　[例5]某企業生產的A產品符合連續式複雜生產工藝特點，順次經過甲、乙
、丙三個工序的連續加工
，之後形成產成品。假定該企業測算的A產品的目標成本為120000元
，該企業各步驟成本項目並經過調整後的資料如表3所示。要求：將目標成本分解為各步驟的半成品成本並確定相應步驟的目標成本項目。

　表4說明：由於該企業屬於連續式複雜生產企業

，由其產品的加工工藝特點所決定，第二工序的半成品目標成本是108000元
，第一工序的半成品目標成本是91800元;另外，該表還反映出不同工序各成本項目的目標成本構成情況，這樣有利於實際中進行成本項目的分析與控製。

　3、按產品成本項目構成分解

　如果企業生產的產品屬於新產品，在利用“倒扣法”測ce算suan出chu新xin產chan品pin的de目mu標biao成cheng本ben的de基ji礎chu上shang
，還hai需xu根gen據ju設she計ji工gong藝yi所suo確que定ding的de技ji術shu定ding額e，確que定ding各ge成cheng本ben項xiang目mu及ji其qi所suo占zhan成cheng本ben總zong額e的de比bi重zhong
，並bing以yi此ci來lai分fen解jie目mu標biao成cheng本ben。即ji首shou先xian按an設she計ji方fang案an規gui定ding的de產chan品pin所suo耗hao用yong各ge種zhong原yuan材cai料liao的de消xiao耗hao定ding額e和he計ji劃hua單dan價jia
，確que定ding產chan品pin的de直zhi接jie材cai料liao成cheng本ben;按設計方案規定的產品工時定額和計劃小時工資率，確定產品的直接工資成本;按產品工時定額和各項費用的計劃小時費用率，確定製造費用成本;然後就可以根據各成本項目占總成本的比重分解目標成本。